虚开发票行为的认定在行政、刑事领域规定有哪些不同？

2024年3月15日最高人民法院、最高人民检察院颁布的《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释〔2024〕4号，以下简称：4号司法解释），对包括虚开犯罪认定在内的涉税刑事案件如何适用法律作出解释。而2024年1月15日国家税务总局颁布的《发票管理办法实施细则》第二十九条规定，对何为“与实际经营业务情况不符”进行了明确。结合2023年7月20日国务院修订的《发票管理办法》第二十一条规定，我们可以看出虚开行为认定在刑事、行政领域规定有哪些不同。

一、内涵不同

（一）行政法下的虚开发票行为

《发票管理办法》第二十一条第二款规定，任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

我们可以看出，行政法下，虚开发票行为的实质是发票“与实际经营业务情况不符”。

（二）刑事法下的虚开发票行为

4号司法解释第十条第二款规定，为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以虚开增值税专用发票罪论处。根据大多数人的观点，暂且可以认为：以骗抵税款为目的，因抵扣造成税款被骗损失的，以虚开增值税专用发票罪论。

二、外延不同

（一）行政法下的虚开发票外延

《发票管理办法实施细则》第二十九条对《发票管理办法》第二十一条所称与实际经营业务情况不符进行了界定，包括：（一）未购销商品、未提供或者接受服务、未从事其他经营活动，而开具或取得发票；（二）有购销商品、提供或者接受服务、从事其他经营活动，但开具或取得的发票载明的购买方、销售方、商品名称或经营项目、金额等与实际情况不符。

（二）刑事下的虚开增值税专用发票外延

4号司法解释第十条第一款规定，对虚开增值税专用发票范围进行了界定，包括：（一）没有实际业务，开具增值税专用发票；（二）有实际应抵扣业务，但开具超过实际应抵扣业务对应税款的增值税专用发票；（三）对依法不能抵扣税款的业务，通过虚构交易主体开具增值税专用发票；（四）非法篡改增值税专用发票相关电子信息；（五）违反规定以其他手段虚开的。

相较行政法下的虚开发票行为，刑法领域下的虚开增值税专用发票行为范围更广泛，除包括行政法下的虚开发票行为，还包括：1、对依法不能抵扣税款的业务，通过虚构交易主体开具增值税专用发票；2、非法篡改增值税专用发票相关电子信息。

（三）刑事法下的虚开增值税普通发票外延

4号司法解释第十二条规定，虚开发票行为包括：（一）没有实际业务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具发票的；（二）有实际业务，但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具与实际业务的货物品名、服务名称、货物数量、金额等不符的发票的；（三）非法篡改发票相关电子信息的；（四）违反规定以其他手段虚开的。

相较行政法下的虚开发票行为，刑法领域下的虚开发票行为范围亦更广泛，增加了：1、非法篡改发票相关电子信息的；2、违反规定以其他手段虚开的。

三、总结与思考

《发票管理办法》对何为虚开发票行为，一直都很明确，即“与实际经营业务情况不符”发票就是虚开发票。但此次《发票管理办法实施细则》修订，通过对“与实际经营业务情况不符”进行界定，间接对虚开发票行为外延进行了明确。

《刑法》第205条第3款虽然规定虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。但何为虚开行为，未有明确规定，该任务交由司法解释来完成。此前有《最高人民法院关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》（法发〔1996〕30号）对虚开增值税专用发票作出界定。对何为虚开发票行为，一直未明确，直至4号司法解释才明确。

4号司法解释虽然分两类对虚开行为外延进行了非常具体又明确的界定，但内涵仍不如《发票管理办法》来的直接、明确。仅凭4号司法解释第十条第二款规定能否推出刑法下的虚开的内涵，笔者是持怀疑态度的。因刑事法下的虚开内涵不明，刑事司法适用时，是否定有很多争议需要我们去面对？