根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》 第一百一十九条 企业所得税法第四十六条所称债权性投资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。
企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：
(一)关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；
(二)无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资；
(三)其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。
第四十条 企业债权投资损失应依据投资的原始凭证、合同或协议、会计核算资料等相关证据材料确认。下列情况债权投资损失的，还应出具相关证据材料：
（一）债务人或担保人依法被宣告破产、关闭、被解散或撤销、被吊销营业执照、失踪或者死亡等，应出具资产清偿证明或者遗产清偿证明。无法出具资产清偿证明或者遗产清偿证明，且上述事项超过三年以上的，或债权投资（包括信用卡透支和助学贷款）余额在三百万元以下的，应出具对应的债务人和担保人破产、关闭、解散证明、撤销文件、工商行政管理部门注销证明或查询证明以及追索记录等（包括司法追索、电话追索、信件追索和上门追索等原始记录）；
（二）债务人遭受重大自然灾害或意外事故，企业对其资产进行清偿和对担保人进行追偿后，未能收回的债权，应出具债务人遭受重大自然灾害或意外事故证明、保险赔偿证明、资产清偿证明等；
（三）债务人因承担法律责任，其资产不足归还所借债务，又无其他债务承担者的，应出具法院裁定证明和资产清偿证明；
（四）债务人和担保人不能偿还到期债务，企业提出诉讼或仲裁的，经人民法院对债务人和担保人强制执行，债务人和担保人均无资产可执行，人民法院裁定终结或终止（中止）执行的，应出具人民法院裁定文书；
（五）债务人和担保人不能偿还到期债务，企业提出诉讼后被驳回起诉的、人民法院不予受理或不予支持的，或经仲裁机构裁决免除（或部分免除）债务人责任，经追偿后无法收回的债权，应提交法院驳回起诉的证明，或法院不予受理或不予支持证明，或仲裁机构裁决免除债务人责任的文书；
（六）经国务院专案批准核销的债权，应提供国务院批准文件或经国务院同意后由国务院有关部门批准的文件。
第四十五条 企业按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失，或向关联企业提供借款、担保而形成的债权损失（注：回到25号公告第四十条规定），准予扣除，但企业应作专项说明，纳税人留存备查自行出具的有法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实有关损失的书面申明和相关材料。
企业发生债务重组，除满足特殊规定外，应按照25号公告第四十条规定的条件确认损失。
四、债务重组损失确认的特殊规定——符合条件的对外担保损失可比照应收款项损失处理
根据25号公告第四十四条规定，企业对外提供与本企业生产经营活动有关的担保，因被担保人不能按期偿还债务而承担连带责任，经追索，被担保人无偿还能力，对无法追回的金额，比照本办法规定的应收款项损失进行处理。
与本企业生产经营活动有关的担保是指企业对外提供的与本企业应税收入、投资、融资、材料采购、产品销售等生产经营活动相关的担保。
根据25号公告第二十二条规定，企业应收及预付款项（注：包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）坏账损失应依据以下相关证据材料确认：
（二）属于债务人破产清算的，应有人民法院的破产、清算公告；
（三）属于诉讼案件的，应出具人民法院的判决书或裁决书或仲裁机构的仲裁书，或者被法院裁定终（中）止执行的法律文书；
（四）属于债务人停止营业的，应有工商部门注销、吊销营业执照证明；
（五）属于债务人死亡、失踪的，应有公安机关等有关部门对债务人个人的死亡、失踪证明；
（六）属于债务重组的，应有债务重组协议及其债务人重组收益纳税情况说明；
（七）属于自然灾害、战争等不可抗力而无法收回的，应有债务人受灾情况说明以及放弃债权申明。
第二十三条 企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。
第二十四条 企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。
（一）债务人或者担保人有经济偿还能力，未按期偿还的企业债权；
（二）违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或悬空的企业债权；
（一）初始确认
借：其他应收款/应收账款——XX公司（借款本金）
贷：银行存款
（二）持有期间利息收入
借：其他应收款/应收账款——XX公司（应收利息）
贷：投资收益（或财务费用）
（三）借款按账龄法快两年了，计提减值准备
借：信用减值损失
贷：坏账准备
注：未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。根据《中华人民共和国企业所得税法》第十条第七项规定，在计算应纳税所得额时，未经核定的准备金支出不得扣除，应纳税调增。
借：坏账准备——其他应收款
贷：其他应收款——XX公司
（六）已核销的坏账损失以后又收回
借：其他应收款
贷：坏账准备
借：银行存款
贷：其他应收款
（七）若核销金额超过已计提的减值准备，差额部分直接计入当期损益：
借：信用减值损失
坏账准备
贷：其他应收款——XX公司
（八）债务重组损失的会计处理
1.非货币性资产抵债
借：固定资产清理/库存商品等
投资收益
贷：其他应收帐款
2.债转股
借：长期股权投资
投资收益
贷：其他应收账款
年末所得税会计处理：
借：递延所得税资产
贷：所得税费用——递延
(九）关联方借款损失的特殊处理
会计处理与一般债权损失一致，但需在财务报表附注中披露关联方关系及交易细节。
（十）不得税前扣除情形的会计处理
若借款损失属于税法规定不得税前扣除的情形（如未追偿、非经营活动债权等），会计上仍按准则确认损失，但需进行纳税调整：计提减值时确认递延所得税资产（若未来可抵扣）；核销时若不符合税法规定，需调增应纳税所得额。
（十一）列报与披露
在利润表中，“信用减值损失”单独列示；在附注中披露债权性投资的信用风险敞口、减值计提方法、债务重组细节及关联方交易信息。
甲公司采用预计信用损失法计提坏账准备，假设预计信用损失率为应收账款余额的 5%. 2019 年和 2020 年应收账款期末余额分别为 1000 万元、2000 万元 ；2020 年，核销坏账 200 万元，收回以前年度已核销坏账 80 万元，若不考虑递延所得税，2020 年的坏账损失业务如何进行税会处理？
（一）会计处理（会计分录单位 ：万元，下同）
1. 核销坏账。
借 ：坏账准备 200
贷 ：应收账款 200
2. 已核销的坏账损失以后又收回。
借 ：应收账款 80
贷 ：坏账准备 80
借 ：银行存款 80
贷 ：应收账款 80
3. 计提坏账准备。
甲公司 2020 年初坏账准备余额＝ 1000×5% ＝50（万元）
2020 年末坏账准备余额＝ 2000×5% ＝ 100（万元）
2020 年应计提坏账准备＝ 100 － 50 ＋ 200 － 80＝ 170（万元）
借 ：信用减值损失 170
贷 ：坏账准备 170
（二）税收政策规定及企业所得税年度纳税申报表的填写
1. 根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）第十条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《企业所得税法实施条例》）第五十五条规定，未经核定的准备金支出，即不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出在计算应纳税所得额时不得扣除。
甲公司计提的坏账准备 170 万元，属于未经核定的准备金支出，据此不得税前扣除，应调增 2020 年企业所得税应纳税所得额 170 万元。填表如下 ：
2. 根据《企业所得税法》第六条和《企业所得税法实施条例》第二十二条规定，已作坏账损失处理后又收回的应收款项属于企业收入总额中的其他收入。
据此，甲公司收回以前年度已核销坏账 80 万元，应调增 2020 年企业所得税应纳税所得额 80 万元。填表如下 ：
3. 实际发生资产损失时需要填 A105090 表，根据《企业所得税法》第八条和《企业所得税法实施条例》第三十二条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。其中，损失包括坏账损失。
据此，甲公司 2020 年核销的 200 万元坏账准予在计算应纳税所得额时扣除，应调减 2020 年企业所得税应纳税所得额 200 万元。此时，要注意反映第 2 列“资产损失准备金核销金额”，并根据 24 号公告附件《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A 类，2017 年版）》部分表单及填报说明（2020 年修订）（以下简称“填表说明”），在此表第 7 列“纳税调整金额”，填报第 1－ 6 列金额。填表如下：
以上合计甲公司共应调增 2020 年企业所得税应纳税所得额 50万元（170＋ 80－ 200），综合反映在《纳税调整项目明细表》（A105000）上。
金融企业的贷款损失属于《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）和《国家税务总局关于发布<企业资产损失所得税税前扣除管理办法>的公告》(国家税务总局公告〔2011〕25号)规定的债权性投资损失。根据《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）第五条第（五）项规定，企业经采取所有可能的措施和实施必要的程序之后，符合下列条件之一的贷款类债权，可以作为贷款损失在计算应纳税所得额时扣除：（五）由于借款人和担保人不能偿还到期债务，企业诉诸法律，经法院对借款人和担保人强制执行，借款人和担保人均无可执行财产，法院裁定执行程序终结或终止（中止）后仍无法收回的债权。
此外，金融企业符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出可以税前扣除。
根据《财政部 税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的公告》（财政部 税务总局公告2019年第86号，以下简称86号公告）和《财政部 税务总局关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》（财政部 税务总局公告2021年第6号）第一条规定，准予税前提取贷款损失准备金的贷款资产范围包括：
2.银行卡透支、贴现、信用垫款（含银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款等）、进出口押汇、同业拆出、应收融资租赁款等具有贷款特征的风险资产；
3.由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款，包括国际金融组织贷款、外国买方信贷、外国政府贷款、日本国际协力银行不附条件贷款和外国政府混合贷款等资产。
第二条规定，金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备金计算公式如下：
准予当年税前扣除的贷款损失准备金＝本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额
金融企业按上述公式计算的数额如为负数，应当相应调增当年应纳税所得额。
第三条规定，金融企业的委托贷款、代理贷款、国债投资、应收股利、上交央行准备金以及金融企业剥离的债权和股权、应收财政贴息、央行款项等不承担风险和损失的资产，以及除本公告第一条列举资产之外的其他风险资产，不得提取贷款损失准备金在税前扣除。
根据86号公告第四条规定，金融企业发生的符合条件的贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。
第五条规定，金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金的税前扣除政策，凡按照《财政部 税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关政策的公告》（财政部 税务总局公告2019年第85号）的规定执行的，不再适用本公告第一条至第四条的规定。
根据《关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关政策的公告》（财政部 税务总局公告2019年第85号）和《财政部 税务总局关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》（财政部 税务总局公告2021年第6号）规定，自2019年1月1日起，金融企业根据《贷款风险分类指引》（银监发〔2007〕54号，注：2023年7月1日起执行《商业银行金融资产风险分类办法》（中国银行保险监督管理委员会 中国人民银行令2023年第1号公布）），对其涉农贷款和中小企业贷款进行风险分类后，按照以下比例计提的贷款损失准备金，准予在计算应纳税所得额时扣除：
本公告所称涉农贷款，是指《涉农贷款专项统计制度》（银发〔2007〕246号）统计的以下贷款：
本条所称农户贷款，是指金融企业发放给农户的所有贷款。农户贷款的判定应以贷款发放时的承贷主体是否属于农户为准。农户，是指长期（一年以上）居住在乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内的住户，还包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地而在本地居住一年以上的住户，国有农场的职工和农村个体工商户。位于乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内和在城关镇所辖行政村范围内的国有经济的机关、团体、学校、企事业单位的集体户；有本地户口，但举家外出谋生一年以上的住户，无论是否保留承包耕地均不属于农户。农户以户为统计单位，既可以从事农业生产经营，也可以从事非农业生产经营。
本条所称农村企业及各类组织贷款，是指金融企业发放给注册地位于农村区域的企业及各类组织的所有贷款。农村区域，是指除地级及以上城市的城市行政区及其市辖建制镇之外的区域。
本公告所称中小企业贷款，是指金融企业对年销售额和资产总额均不超过2亿元的企业的贷款。
金融企业发生的符合条件的涉农贷款和中小企业贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算应纳税所得额时扣除。
根据《国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第25号）第一条规定，金融企业涉农贷款、中小企业贷款逾期1年以上，经追索无法收回，应依据涉农贷款、中小企业贷款分类证明，按下列规定计算确认贷款损失进行税前扣除：
1.单户贷款余额不超过300万元（含300万元）的，应依据向借款人和担保人的有关原始追索记录（包括司法追索、电话追索、信件追索和上门追索等原始记录之一，并由经办人和负责人共同签章确认），计算确认损失进行税前扣除。
2.单户贷款余额超过300万元至1000万元（含1000万元）的，应依据有关原始追索记录（应当包括司法追索记录，并由经办人和负责人共同签章确认），计算确认损失进行税前扣除。
3.单户贷款余额超过1000万元的，仍按《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）有关规定计算确认损失进行税前扣除。
（一）提取贷款准备金
借：信用减值损失
贷：贷款损失准备
《贷款损失准备金及纳税调整明细表》（A105120）数据以期初和期末余额为依据，不考虑本期发生额情况。
（二）资产处置
借：银行存款
贷款损失准备
贷款处置损益
贷：货款
（三）核销坏账损失
借：贷款损失准备
贷：贷款
《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》（A105090）应先冲减计提的贷款损失准备金（已在税前扣除），填“资产损失准备金核销金额”列；不足冲减的可据实扣除，填“资产损失直接计入本年损益金额”列。
会计确认的贷款损失应包括直接计入当期损益的损失和通过准备金核销的损失两部分。税法确认的损失是指符合规定条件的全部损失。
（四）收回已核销的坏账
借：贷款
贷：贷款损失准备
借：存放中央银行款项
贷：贷款
借：贷款损失准备
贷：信用减值损失
或简化处理：
借：存放中央银行款项
贷：信用减值损失
已确认损失的坏账又收回时，应减少信用减值损失。
乙银行2019年贷款余额为350000万元，按年末贷款余额的1%计提贷款损失准备金3500万元，当年未发生贷款损失。2020年发生贷款损失3700万元，年末贷款余额为300000万元，按年末贷款余额的1%计提贷款损失准备金3000万元。若不考虑递延所得税，则2020年的贷款损失业务如何进行税会处理？
（一）会计处理
1.对于确实无法收回的贷款，按管理权限报经批准后作为呆账予以转销。
2.计提减值准备金额＝300000×1%－3500＋3700＝3200（万元）
注：计提的贷款损失准备为3200万元，指贷款损失准备的贷方发生额，而A105120的准予当年税前扣除的贷款损失准备金为3000-3500=-500，指期末余额-期初余额，不考虑本期发生额，即准予当年税前扣除的贷款损失准备金＝本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额。
（二）税收政策规定及企业所得税年度纳税申报表的填写
《财政部 国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57 号）和《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011 年第25 号）规定，企业经采取所有可能的措施和实施必要的程序之后，符合文件规定条件的贷款类债权，可以作为贷款损失在计算应纳税所得额时扣除。
《财政部 税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的公告》（财政部 税务总局公告2019年第86号，以下简称86号文）第二条规定，金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备金计算公式如下：准予当年税前扣除的贷款损失准备金＝本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额。金融企业按上述公式计算的数额如为负数，应当相应调增当年应纳税所得额。
据此，乙银行准予当年税前扣除的准备金＝（300000×1%）－3500＝-500万元，应相应调增2020年应纳税所得额500万元。
《企业所得税法》第八条和《企业所得税法实施条例》第三十二条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。其中，损失包括呆账损失。同时,86号文第四条规定，金融企业发生的符合条件的贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。
据此，该银行发生的贷款损失3700万元，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金3500万元，不足冲减的200万元可据实在计算2020年应纳税所得额时扣除。
填表如下：
根据24 号公告规定，金融企业贷款损失的申报方法以损失类型为依据，通过填报两张表单完成申报。《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》（A105090）填报企业实际发生的贷款损失纳税调整事项，包括贷款处置损失和核销损失；《贷款损失准备金及纳税调整明细表》（A105120）填报准备金损失，包括提取准备金、反向转回多计提的准备金以及以前年度确认的损失又收回的贷款应确认的收入。
第一步，填写《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》（A105090）。此时，要注意反映第2列“资产损失准备金核销金额”。并根据24号公告填表说明，乙银行在此表第 7 列“纳税调整金额”，第 1至 15 行、第 24 至 26 行、第 28 行填报第 1－6 列金额，第 17 至 22 行、第 27 行填报第1＋2－6 列金额。所以，乙银行填写后纳税调整金额为0。
A105090 资产损失税前扣除及纳税调整明细表
单位：元
注：此表是《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》（A105090）部分内容
第二步，金融企业有贷款损失准备金，要填写《贷款损失准备金及纳税调整明细表》（A105120）。该表第1 列至第4 列分别填报纳税人会计核算的年末贷款资产余额和贷款损失准备金余额；第5 列至第10 列分别填报纳税人按照税收规定年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额与准备金金额；第 11 列填报纳税调整金额。只要企业会计核算发生了贷款损失准备金，不论是否需要纳税调整，均应据实填报本表。
A105120贷款损失准备金及纳税调整明细表
单位：万元
注：此表是《贷款损失准备金及纳税调整明细表》（A105120）部分内容。
